I.GİRİŞ
Yıllara sari inşaat ve onarma işleri bir ticari faaliyettir. Yıllara sari inşaat ve onarma işleri, diğer ticari faaliyetlerden farklı olarak, vergi sistemimizde hesap dönemi açısından istisnai bir uygulamayı teşkil etmektedir. Yıllara sari inşaat ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yılda kesin olarak tespit edilir. Yıllara sari inşaat ve onarma işlerinde takip edilecek muhasebe düzeni diğer ticari faaliyetlerden farklı olarak ayrı hesaplarda takip edilir. Yıllara sari inşaat işlerinde vergi ödemesinin gecikmesinin kısmen önlenmesi için hakediş bedellerinden vergi tevkifatı yapılması öngörülmüştür.
1.Genel olarak inşaat sektörü
İnşaat sektörü içerisinde konut projelerinin yanı sıra en büyük payı kamu idareleri tarafından özel sektöre ihale yoluyla yaptırılan projeler almaktadır. Kamu idaresinin TOKİ gibi kendi kuruluşları eliyle yaptığı inşaat işlerinin yanında özel sektöre ihale edilen yol, köprü, baraj, hastane projeleri gibi büyük projeler inşaat sektöründen hatırı sayılır pay almaktadır. Bunun yanında inşaat şirketlerinin de özel sektöre yaptığı taahhüt işleri pastadan payını almaktadır.
Ülkemizde inşaat sektörünün içinde en büyük paya yıllara sari inşaat işleri sahiptir. Yıllara sari inşaat işleri bir ticari faaliyettir ancak vergilendirme rejimi diğer ticari faaliyetlere göre farklılık arz etmektedir. Makalemizin konusu yıllara sâri inşaat işlerinde vergilendirme rejimidir.
İnşaat veya yapı kavramı Türk hukuk sistemi içinde bugüne kadar değişik şekillerde tanımlanmıştır. 743 sayılı (Mülga) Medeni Kanun’da inşaat ve imalat; “arazi ile birleştirilmiş ve malzeme ve emek sarfı ile imal, inşa veya tanzim edilmiş şeyler” olarak tanımlanmıştır ancak yürürlükte olan 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nda inşaata ilişkin bir tanım bulunmamaktadır. 3194 sayılı İmar Kanununun 5 inci maddesinde yapı ve binanın tanımı yapılmıştır. Mezkur madde hükmüne göre yapı; “karada ve suda, daimi veya muvakkat, resmi ve hususi yeraltı ve yerüstü inşaatı ile bunların ilave, değişiklik ve tamirlerini içine alan sabit ve müteharrik tesislerdir.”, bina ise; “kendi başına kullanılabilen, üstü örtülü ve insanların içine girebilecekleri ve insanların oturma, çalışma, eğlenme veya dinlenmelerine veya ibadet etmelerine yarayan, hayvanların ve eşyaların korunmasına yarayan yapılardır.” şeklinde tanımlanmıştır.
2.Yıllara sari inşaat ve onarma işleri
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu (KVK) ’nda ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu (GVK) ’nda kazançların tespiti esas itibariyle hesap dönemi esasına bağlanmış olmakla birlikte, bu esasa getirilen muhtelif istisnalardan birisi de yıllara sâri inşaat ve onarma işlerinde kazanç tespitinin işin bittiği yılda yapılmasıdır. Yıllara sari inşaat ve onarma işlerinden sağlanan kazançlar, GVK hükümlerine göre ticari kazançtır. Yıllara sari inşaat ve onarma işlerinde kazanç tespiti, mahiyeti gereği işin tamamlanması ve sonucunun alınması birden fazla hesap dönemine yayıldığından; bu tür işler için özel bir vergileme prosedürünü gerekli kılmıştır. Bu nedenle; bu müessese ile ilgili düzenlemeler GVK’ nın 42 ila 44 üncü maddelerinde yer almaktadır.
GVK’ nın 42 nci maddesine göre:
“Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkur yıl beyannamesinde gösterilir.
GVK’ nın yıllara sari inşaat işlerinde işin bitimini düzenleyen 44 üncü maddesi uyarınca:
“İnşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarih; diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarih bitim tarihi olarak kabul edilir.
Bitim tarihinden sonra bu işlerle ilgili olarak yapılan giderler ve her ne nam ile olursa olsun elde edilen hasılat, bu giderlerin yapıldığı veya hasılatın elde edildiği yılın kâr veya zararının tespitinde dikkate alınır.”
II.YILLARA SÂRİ İNŞAAT İŞİNİN KOŞULLARI
İcra edilen bir inşaat ve onarma faaliyetinin, yıllara sari inşaat ve onarma işi olarak sayılması ve özel vergileme rejimine tabi olması için şu koşulları taşıması gerekmektedir:
1.Faaliyetin konusu inşaat (dekapaj dahil) veya onarma işi olmalıdır:
Genel anlamı ile inşaat işi, malzeme ve işçilik kullanılmak suretiyle meydana getirilen bir gayrimenkulün yapı kısmına ait faaliyetlerin tümünü kapsar. İnşaat ve onarım işleri özel hukukta “istisna” akdi denilen sözleşme türleri kapsamına girerler. İstisna akdi, bir tarafın bir bedel karşılığında bir üretimde bulunmayı üstlendiği akit türü olarak tanımlanır[2].
Onarım ise bir gayrimenkulün iskeleti dışında harap olan kısımlarının yeniden yapılması ile ilgili tamirat ve yenileme faaliyetlerini ifade eder. Gemi inşası ve onarımı işlerinin de inşaat ve onarım işi kapsamında olduğuna 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun inşa ve imal giderleri başlıklı 271 inci maddesinde yer alan “İnşa edilen binalarda ve gemilerde, imal edilen makine ve tesisatta, bunların inşa ve imal giderleri, satın alma bedeli yerine geçer” şeklindeki hükmü, gemi inşası işinin de inşaat işi kapsamında değerlendirilmesine açık bir dayanak teşkil etmektedir
Aslında inşaat işinin bir parçası olan, proje çizim işleri, harita yapım işi, arazi toplulaştırılması gibi işler yıllara sari inşaat faaliyeti kapsamında değildir. Yani sadece bu tür işlerin yapılması durumunda yıllara sari inşaat söz konusu olmayacaktır. Ayrıca kullanımı çok yaygın olan arsa veya kat karşılığı inşaat işleri de bu kapsamda değildir.
2.İş, başkasının nam ve hesabına ve taahhüde bağlı olarak yapılmalıdır.
Yıllara sari inşaat ve onarım işinden söz edebilmek için gerekli bir diğer husus ise inşaat ve onarım işinin başkası hesabına, bir taahhüt gereği yapılmasıdır. Bir kimsenin satmak üzere kendi nam ve hesabına yaptığı özel inşaatlar GVK’ nın 42 nci maddesi kapsamına girmeyecektir.
Esasında GVK’ nın 42 ila 44 üncü maddelerinde, yıllara yaygın yapım ve onarım işlerinde “taahhüt” ifadesi yer almamaktadır. Ancak Maliye Bakanlığının görüşleri ve Danıştay içtihatları bu konuya açıklık kazandırmıştır. Maliye Bakanlığının 5.1.1995 tarih ve 44/4405-566/422 sayılı özelgesinde “Yapım ve onarım işi kavramından; taahhüt işi yapan kişilerin gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin yanında, kamu kurum ve kuruluşları, vakıflar, dernekler, kooperatifler ve benzeri kurumlara yapılan yapım ve onarım işleri şeklinde yorumlanması gerekir” açıklığı getirilmiştir. Bir kimsenin satmak üzere kendi nam ve hesabına yaptığı özel yapım işleri, taahhüt niteliği taşımadığından, GVK nın 42 nci maddesi kapsamına girmezler. Çünkü özel yapım işleri, iş bir başkasına yaptırılmadığı için istisna akdi kapsamına girmez. Ayrıca bir imalat söz konusu olmadığı için taksitle yapılsalar bile satış sözleşmeleri de koşullar uygun olsa bile yıllara yaygın yapım işi olarak kabul edilemez.
3.İş, birden fazla takvim yılına sirayet etmelidir.
İnşaat ve onarım işinin GVK’ nın 42 nci maddesi hükmü kapsamına girebilmesi için söz konusu madde metninde de açıkça belirtildiği üzere inşaat ve onarım işinin birden fazla takvim yılına sirayet etmesi gerekir. İnşaat veya onarım kapsamındaki bir iş, taahhüt gereği olarak da yapılsa başladığı takvim yılı içinde bitiyorsa GVK’ nın 42 nci maddesi kapsamına girmeyecektir.
Yıllara sari inşaat işlerinde bir hesap döneminden anlaşılması gerekenin 12 aylık bir süreç olmadığı açıktır. Örneğin, 20 Eylül 2016 de başlayıp 20 Mayıs 2017 tarihinde biten bir iş dokuz ayda bitmiş olmasına karşın birden fazla takvim yılına sirayet ettiğinden, yıllara yaygın inşaat ve onarım işidir ve elde edilen gelir 2017 yılının geliri olarak beyan edilecektir. Bir diğer durum ise başlangıçta yıllara sari inşaat işi olarak başlayan fakat bir diğer yıla sirayet etmeden nihayete eren işlerdir. Bu durumda işin niteliği yıllara sari iş olmaktan çıktığından dolayı normal ticari kazançlar gibi vergilendirilecektir. Örneğin, yıllara sari inşaat sözleşmesinde işin başlangıç tarihi 21 Ocak 2016 bitiş tarihi 21 Ocak 2017 olarak belirlenmiş fakat iş fiilen 30 Aralık 2016 de bitirilerek geçici kabul tutanağı onaylanmışsa sözleşmede her ne kadar yıllara sari inşaat olarak görülse de bu iş yıllara sari inşaat işi olarak değerlendirilmeyecek ve elde edilen gelir 2016 hesap döneminin geliri olarak beyan edilecektir. Tersi durumda, sözleşmede işin bitiş tarihi diğer yıla sirayet etmiyor olsa bile fiilen iş bir sonraki takvim yılında bitmişse iş nitelik olarak yıllara sari inşaat işi olarak değerlendirilecektir.
III.YILLARA SARİ İNŞAAT İŞLERİNDE HESAP DÖNEMİ
Vergilendirmede dönemsellik ilkesi, vergi sistemimizin temel özelliklerinden biridir. Dönemsellik ilkesi uyarınca, kişi ve kurumların faaliyetlerini icra ettiği takvim yılı esas alınmakta ve ilgili dönemde ortaya çıkan kazançları vergiye tabi tutulmaktadır. Dönemsellik ilkesi, hem gelir hem de kurumlar vergisi açısından geçerlidir. Ancak yıllara sari inşaat ve onarma işlerinin vergilendirilmesi bu ilkenin bir istisnasını oluşturmaktadır.
Vergi uygulamasında bir hesap döneminden kasıt 01 Ocak ile 31 Aralık tarihleri arasında kalan dönem, yani bir takvim yılıdır. Yıllara sari inşaat işlerinde istisnai olarak bir hesap dönemi işin başlangıç tarihi ile bitiş tarihi arasında kalan dönemdir. İşin başlangıç tarihinin;
1. Yapılan sözleşmede yapılacak işin yer teslimi öngörülmüş ise yerin teslim edildiği tarih,
2. Sözleşmede, yer teslim tarihi belirtilmemiş ise, sözleşmede belirtilen işin başlangıç tarihi,
3. Sözleşmede, bunların hiçbiri belirtilmemiş ise, sözleşmenin imzalandığı tarih
olarak dikkate alınması gerekmektedir.
Yıllara sari inşaat işlerinde bitiş tarihi ise kanunda belirtildiği şekilde tespit edilecektir. Buna göre, geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idare veya işveren tarafından onaylandığı tarih, diğer hallerde ise işin fiilen bırakıldığı tarih bitim tarihi olarak dikkate alınacaktır. Yıllara sari inşaat işinden elde edilen kar veya zarar işin bittiği takvim yılında kati olarak tespit edilerek o yılın geliri olarak beyan edilecektir. Ancak kazancın bu şekilde yani işin bitiminde vergilendirilmesi vergi tahsilatında ister istemez bir gecikmeye yol açmaktadır. Dolayısıyla, bu gecikmenin olumsuz etkilerinin bertaraf edilmesi ve hazineye düzenli bir kaynak sağlanması açısından; vergi mevzuatımızda yıllara sari inşaat ve onarma işleri kapsamında yapılan hakediş ödemeleri üzerinden tevkifat yoluyla vergi alınması usulü benimsenmiş bulunmaktadır.
IV.YIILLARA SARİ İNŞAAT İŞLERİNDE MUHASEBE DÜZENİ
Yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerini yapanların muhasebe düzenlerini de buna göre kurmaları gerekmektedir. Bu kapsamda iş yapan firmaların her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerini ayrı bir defterde veya tutmakta oldukları defterlerin ayrı sayfalarında göstermeleri gerekir. Ayrı sayfada defter tutulması bilanço usulünde mümkün değildir. Bunun yerine muhasebe planında bu işlerin maliyetlerinin 17’li hesap grubunda, hakedişlerin de 350 numaralı hesapta izlenmesi öngörülmüştür.
1.Yıllara sari inşaat işini yapmayı taahhüt edenler tarafından uygulanacak muhasebe düzeni
Yıllara sari inşaat ve onarım işleri, işi yapmayı taahhüt eden müteahhit tarafından yasal defterlerde “170-177 Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Maliyetleri” hesabı ile “350. Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Hakediş Bedelleri” hesaplarında takip edilecektir. Hasılat hesabı olan “350. Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Hakediş Bedelleri” hesabı, işletmenin üstlendiği yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinden tamamladıkları kısımlar için düzenlenen hakediş bedellerinin izlendiği hesaptır. Bu hesap “170-177” numaralı hesaplara paralel olarak düzenlenir. Yıllara yaygın inşaat ve onarım işleri ile ilgili olarak düzenlenen ve işveren tarafından onaylanan hakediş bedelleri bu hesaba alacak olarak yazılır. İşin geçici kabulü yapıldığında ya da iş fiilen tamamlandığında veya bırakıldığında bu hesaptaki hakediş bedelleri, ilgili satış hesaplarının alacağı karşılığında bu hesaba borç kaydedilir.
“170-177 Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Maliyetleri” hesapları işletmenin üstlendiği yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinin maliyetlerinin oluşturulduğu hesaplardır. Bu hesaplar projeler bazında izlenir. Dönem içinde bitmeyen yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinin “740. Hizmet Üretim Maliyetleri” hesabında oluşan maliyetleri dönem sonunda “741. Hizmet Üretim Maliyeti Yansıtma” hesapları vasıtasıyla bu hesaplara aktarılarak aktifleştirilir. İşin bittiği yıl bu hesaplarda oluşan maliyetler aynı yılda “622. Satılan Hizmet Maliyeti” hesabına borç, bu hesaba alacak kaydedilmek suretiyle kapatılır.
İşin devam ettiği dönemin sonunda yapılması gereken muhasebe kaydı aşağıdaki şekilde olacaktır:
————————/————————–
170-177 Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Maliyetleri XX
741 Hizmet Üretim Maliyeti Yansıtma hs. XX
————————–/————————–
Yıllara sari işin bittiği yılda ise yapılması gereken muhasebe kaydı aşağıdaki şekilde olacaktır:
————————–/————————–
622 Satılan Hizmet Maliyeti XX
170-177 Yıllara Yaygın İnş. ve On. Maliyetleri XX
————————–/————————–
Müteahhitler işverenden aldıkları hakediş bedelleri üzerinden yapılan gelir vergisi stopajlarını “193 ve 295 Peşin Ödenen Vergiler ve Fonlar” hesabına kaydederler. Söz konusu hesapta izlenen vergi ve fonlar yıllara sari inşaat işi tamamlanana kadar bu hesapta tutularak bilanço aktifinde gösterilir.
2.İşverence uygulanacak muhasebe düzeni
İşveren tarafından, inşaatı veya onarımı devam eden projeler, tamamlanıp aktifleştirilinceye kadar “258. Yapılmakta Olan Yatırımlar” hesabında takip edilecektir. İş tamamlanıp geçici ve kesin kabul tutanakları onaylandıktan sonra bitmiş olan proje ilgili aktif hesaba aktarılacaktır. Müteahhide yapılan hakediş ödemeleri ise “320. Satıcıar” hesabında takip edilecektir.
V.YILLARA SARİ İNŞAAT İŞLERİNDE VERGİ TEVKİFATI
1.Gelir vergisi tevkifatı
Yıllara sari inşaat ve onarım işlerini yapanlara hakediş ödemesi yapanların da vergi sorumluluğu bulunmaktadır. GVK nın ‘Vergi Tevkifatı’ başlıklı 94 üncü maddesinde sayılan kişi ve kurumların GVK nın 42 nci maddesi kapsamında yer alan işler yani yıllara sari inşaat ve onarım işleri dolayısıyla bu işleri yapanlara ödenen istihkak bedellerinden %3 oranında, avans olarak ödenenler de dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödedikleri sırada ödemeyi yaptıkları kişilerin gelir vergisinden mahsup edilmek üzere tevkifat yapmak zorundadırlar.
GVK nın 94 üncü maddesinde vergi tevkifatı yapmakla sorumlu kılınan kişi ve kurumlar sayılmıştır:
-Kamu idare ve müesseseleri,
-iktisadi kamu müesseseleri,
-sair kurumlar,
-ticaret şirketleri,
-iş ortaklıkları,
-dernekler, vakıflar,
-dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri,
-kooperatifler,
-yatırım fonu yönetenler,
-gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı,
-zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler
Kendilerine yıllara sari inşaat işi yapmayı taahhüt edenlere yukarıda sayılan işverenlerce ödenecek hakediş bedelleri üzerinden sorumlu sıfatıyla %3 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak ve tevkif edilen tutar vergi dairesine beyan edilerek ödenecektir. Tevkifat uygulaması geçici kabul tutanağı imzalanıncaya kadar devam edecektir. Bu nedenle geçici kabul yapıldıktan sonra müteahhide yapılan ödemelerden gelir vergisi kesintisi yapılmayacaktır. Çünkü geçici kabul yapıldıktan sonra alınan hakedişlerin ilgili yıl gelir vergisi beyannamesinde gösterilmesi gerekir.
Müteahhitler ise iş bitiminde kazançlarını tespit ettikleri yılda, hakediş bedellerinden yapılan bu tevkifat tutarlarını ödeyecekleri gelir vergisinden mahsup edebilecekler veya mahsup sonrası kalan tutar var ise iade alabileceklerdir.
2.Kurumlar vergisi tevkifatı
Yıllara sari inşaat işlerinde kurumlar vergisi tevkifatı gelir vergisi uygulamasının aynısıdır. GVK nın 94 üncü maddesinde sayılan kurum ve kuruluşlar, KVK nın 15 inci maddesinde sayılmış olup, bunlar, birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben yaptıkları hakediş ödemeleri üzerinden istihkak sahiplerinin kurumlar vergisine mahsuben %3 oranında kesinti yapmak zorundadırlar.
3.Katma Değer Vergisi Tevkifatı
Yıllara sari inşaat ve onarma işleri bir ticari faaliyettir. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1 inci maddesi hükmüne göre ticari faaliyet kapsamında yapılan teslim ve hizmetler KDV nin konusuna girmektedir.
Katma Değer Vergisinin mükellefi; ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde ve devamlı bir şekilde teslim ve hizmet ifasında bulunan, ithalat yapan ve ticari faaliyet kapsamında teslim ve hizmetleri yapan kişilerdir.
Bu duruma göre, yıllara sari inşaat ve onarım işleri nedeniyle kendilerine hakediş ödenen dolayısıyla ticari kazanç elde eden müteahhitler katma değer vergisinin mükellefidirler. Hizmet ifası hallerinde vergiyi doğuran olay, malın teslimi ve hizmetin ifası anında gerçekleşmektedir. Yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde vergiyi doğuran olay ise hakediş raporunun işverence onaylandığı tarihte meydana gelmektedir. Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi için kesin kabulün yapılması şart değildir.
KDV Kanunu’nun 9 uncu maddesinde gerekli görülen hallerde vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma konusunda Maliye Bakanlığına yetki verilmiştir. Maliye Bakanlığı bu yetkiye istinaden KDV Uygulama Genel Tebliğini yayımlamıştır.
KDV Genel Tebliğinde vergi tevkifatı yapmakla sorumlu kılınan kurum ve kuruluşlar sayılmıştır:
Tebliğin (I/C-2.1.3.2) ve (I/C-2.1.3.3) bölümleri kapsamındaki işlemlerde, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV’nin tamamı değil, bu işlemler için izleyen bölümlerde belirlenen orandaki kısmı, alıcılar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecek; tevkifata tabi tutulmayan kısım ise satıcılar tarafından mükellef sıfatıyla beyan edilip (beyannamede ödenmesi gereken KDV çıkması halinde) ödenecektir.
Kısmi tevkifat uygulanacak işlemler, söz konusu bölümlerde belirtilenlerle sınırlı olup, bunlar dışındaki işlemlerde işleme muhatap olanlar tarafından kısmi tevkifat yapılmayacaktır.
Kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifatı yapmak üzere sorumlu tutulabilecekler aşağıda iki grup halinde sayılmış olup, tevkifat uygulaması kapsamındaki her bir işlem bazında tevkifat yapması gerekenler, söz konusu gruplardan birine veya ikisine veyahut söz konusu gruplar kapsamında olan bazı sorumlulara atıf yapılmak suretiyle Tebliğin ilgili bölümlerinde belirtilmektedir.
a) KDV mükellefleri (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dahil değildir)
b) Belirlenmiş alıcılar (KDV mükellefi olsun olmasın):
– 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşlar, il özel idareleri ve bunların teşkil ettikleri birlikler, belediyelerin teşkil ettikleri birlikler ile köylere hizmet götürme birlikleri,
– Yukarıda sayılanlar dışındaki, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,
– Döner sermayeli kuruluşlar,
– Kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları,
– Kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları,
– Bankalar,
– Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu İktisadi Kuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri),
– Özelleştirme kapsamındaki kuruluşlar,
– Organize sanayi bölgeleri ile menkul kıymetler, vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,
– Yarıdan fazla hissesi doğrudan yukarıda sayılan idare, kurum ve kuruluşlara ait olan (tek başına ya da birlikte) kurum, kuruluş ve işletmeler,
– Payları Borsa İstanbul (BİST)A.Ş.nde işlem gören şirketler,
– Kalkınma ve yatırım ajansları.
Okul aile birlikleri ve Sağlık Bakanlığına bağlı aile hekimliği kurumları,Tebliğin (I/C-2.1.3.1/b) ayrımı kapsamında değerlendirilmez.
Belirlenmiş alıcıların birbirlerine karşı yaptıkları teslim ve hizmetlerde (şirketleşenler dahil profesyonel spor kulüplerince yapılanlar hariç), KDV tevkifatı uygulanmaz.
5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşların tevkifat uygulaması kapsamındaki alımlarına ait bedellerin, genel bütçe ödenekleri dışındaki bir kaynaktan ödenmesi tevkifat uygulamasına engel değildir.
Bu kapsamda tevkif edilen vergiler, vergi sorumlularına ait 2 No.lu KDV Beyannamesi ile yetki alanı içerisinde bulunulan vergi dairesine, Tebliğin (I/C-2.1.1.1)bölümündeki açıklamalara göre beyan edilip kanuni süresi içerisinde ödenir.
KDV mükellefiyeti bulunmayanların, Tebliğin (I/C-2.1.3.1/b) ayrımı kapsamında olmamak kaydıyla, kısmi tevkifat uygulaması kapsamındaki alımlarında tevkifat uygulaması söz konusu olmayacaktır.
Örnek:KDV mükellefiyeti bulunmayan apartman yönetimlerine verilen özel güvenlik hizmetlerinde ya da KDV mükellefiyeti bulunmayan konut yapı kooperatiflerine verilen yapı denetim hizmetlerinde, tevkifat uygulanmayacaktır.
Kısmi Tevkifat Uygulanacak Hizmetler
Bu bölümde yer verilen kısmi tevkifat kapsamındaki işlemlerin tamamı “hizmet” mahiyetinde olup, “teslim” mahiyetindeki işlemler bu bölüm kapsamına girmemektedir.
Bu nedenle, bu bölüm kapsamında tevkifat uygulayacak alıcıların tevkifat kapsamına giren hizmetlerde kullanılmak üzere piyasadan yapacakları mal alımlarında (Tebliğin (I/C-2.1.3.3) bölümü kapsamındaki mallar hariç) tevkifat uygulanmayacaktır.
Ancak, bu bölüm kapsamına giren hizmetleri ifa edenlerin bu amaçla kullandıkları mallara ait tutarlar hizmet bedelinden düşülmeyecek; tevkifat, kullanılan mallara ait tutarlar da dahil olmak üzere toplam hizmet bedeli üzerinden hesaplanan KDV tutarına göre belirlenecektir.
Örnek:Bir banka şubesi bahçe duvarının inşası işini, malzeme bankaya, işçilik müteahhide ait olmak üzere 4.000 TL + 720 TL KDV karşılığında ihale etmiştir. Banka şubesi, kum, demir, çimento, tuğla, briket vb. malzemeyi piyasadan 6.000 TL + 1.080 TL KDV’ye temin etmiştir. Banka şubesi, malzemelerin alımı sırasında tevkifat uygulamayacak, müteahhidin yapacağı 4.000 TLtutarındaki hizmete ilişkin 720 TL KDV üzerinden ise Tebliğin (I/C-2.1.3.2.1) bölümü gereğince tevkifat uygulanacaktır.
Banka şubesinin, bahçe duvarı yapım işini malzemeler de müteahhide ait olmak üzere 10.000 TL karşılığında ihale etmesi halinde, müteahhidin faturasında malzeme ve işçilik tutarları 6.000 TL ve 4.000 TL olarak ayrı ayrı gösterilse bile, 10.000 TL tutarındaki toplam bedel üzerinden hesaplanacak 1.800 TL KDV’ye, yapım işleri için geçerli olan oranda tevkifat uygulanacaktır.
Sayılan kurum ve kuruluşların birbirlerine karşı ifa ettikleri hariç olmak üzere, yaptırdıkları yıllara sari inşaat ve onarma işleri nedeniyle ödeyecekleri hakediş bedeli üzerinden hesaplanan %18 KDV nin 2/10 sını tevkif ederek, sorumlu sıfatıyla 2 No’lu KDV beyannamesi ile beyan edip ödeyeceklerdir.
İşin kısmen veya tamamen alt yüklenicilere (taşeronlara) devredilmesi durumunda da devredilen kısım için müteahhitler tarafından kendilerine yapılan hizmete ait KDV üzerinden 2/10 oranında tevkifat yapacaklardır.
KDV Genel Tebliği uyarınca katma değer vergisi, tevkifata tabi bulunan işlerin KDV Kanunu hükümleri çerçevesinde vergiden müstesna olması halinde, işlem bedelleri üzerinden KDV hesaplanmayacağı için herhangi bir tevkifat yapılmayacaktır. Ancak, vergiden istisna olan işlerin alt yüklenicilere devredilmesi ve alt yüklenicilerin yaptığı işlemin istisna kapsamına girmemesi halinde, alt yüklenicilerin gerçekleştirdikleri işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin genel esaslar çerçevesinde tevkifata tabi tutulması gerekmektedir. Örneğin, Devlet Hava Meydanları İşletmesinin bir inşaat şirketine ihale ettiği havalimanı inşaatı işi KDV den istisnadır. Bu işi yapan müteahhidin havaalanı inşaatının bir kısmını taşerona yaptırması durumunda, taşeronun yaptığı iş nedeniyle hesapladığı KDV için tevkifat uygulayacaktır.
4.Geçici Vergi
GVK nın mükerrer 120 nci maddesine göre sadece yıllara sari inşaat ve onarım işi ile uğraşan mükellefler geçici verginin mükellefi değildirler. Ancak bu işler yanında ticari ya da mesleki kazancı olan işletmeler sadece bu kazançları için geçici vergi hesaplayacaklardır.
VI.SONUÇ
Türk Vergi Sisteminde, dönemsellik ilkesine bir istisna teşkil eden yıllara sari inşaat ve onarma işlerinde vergilendirme, işin bittiği yılda kati olarak tespit edilen kazanç üzerinden yapılacak olup elde edilen gelir işin bittiği yılın geliri sayılacak ve o yıl beyannamesi ile beyan edilecektir.
